Obligaciones Tributarias: Sustituto, Responsable y Entes sin Personalidad Jurídica

El Sustituto Tributario

El mecanismo de la sustitución se produce como efecto de los hechos a los que la ley asocia esta consecuencia, derivado de un presupuesto de hecho de la sustitución distinto del hecho imponible del tributo. La estructura jurídica del tributo en tales casos se desdobla, previendo un hecho imponible del que surge la obligación principal para su realizador, que es el contribuyente, y un segundo hecho, el presupuesto de la sustitución, en cuya virtud se desplaza dicha obligación hacia el sustituto, relevando al contribuyente de la posición pasiva de la relación tributaria.

Los mecanismos de la retención y el ingreso a cuenta han eliminado el de la sustitución con retención, sin que, a pesar de sus analogías, pueda considerarse el mismo instituto jurídico.

En cuanto a la posible segunda modalidad de sustitución, la sustitución con repercusión, el estudio de los textos positivos no ofrece una clara solución respecto a su encaje técnico en esta categoría subjetiva.

Entes sin Personalidad Jurídica en el Ámbito Tributario

Al establecer qué entes sin personalidad jurídica son aptos para imponérseles esta sujeción conjunta, la norma codificadora podía optar por una enumeración exhaustiva y tasada o por sentar unos criterios delimitadores. El artículo 35.4 de la LGT utiliza una vía mixta y, tras citar comunidades de bienes y herencias yacentes, señala como criterios genéricos que constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición.

En cuanto a los efectos derivados de la sujeción conjunta al tributo, estos son los comunes a todo obligado tributario. Por un lado, si se trata de contribuyente, el ente se considera realizador del hecho imponible de modo unitario; y por otro, como todo obligado, queda vinculado a cumplir las prestaciones tributarias correspondientes.

El Responsable del Tributo

Responsabilidad Subsidiaria en Materia Tributaria

La responsabilidad subsidiaria se regula en el artículo 43.1 de la LGT. La letra a) declara responsables subsidiarios a los administradores de hecho o de derecho de las sociedades y entidades jurídicas que incurran en infracciones tributarias, siempre que, por omisión de sus deberes, por culpa in vigilando o por adoptar los acuerdos que las hicieran posibles, dieran lugar a estas. La responsabilidad se extiende a las sanciones, lo que confirma el artículo 182.2 de la LGT. Pero, dado que el artículo 179.2 c) excluye de la responsabilidad por infracción derivada de decisiones colectivas a quien no hubiera asistido a la reunión o hubiera salvado su voto, esta eximente también será aplicable a los administradores que hubieran tenido esas conductas.

La letra b) del artículo 43.1 prevé otro supuesto de responsabilidad al disponer que también responderán subsidiariamente los administradores de hecho o de derecho de las entidades jurídicas que hayan cesado en su actividad, por las deudas tributarias pendientes en el momento del cese, apreciándose dicho cese como ausencia de operaciones.

Por su parte, cuando existe expresión jurídica de la paralización de la actividad, la letra c) del artículo 43.1 declara también la responsabilidad subsidiaria de los administradores concursales y liquidadores de entidades por las obligaciones tributarias anteriores a estas situaciones, cuando no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las mismas.

El artículo 43.1 d) declara responsables subsidiarios a los adquirentes de bienes afectos por ley a la deuda tributaria, en los términos del artículo 79 de la LGT. Responderán con los propios bienes, lo que permite desechar este supuesto como de responsabilidad tributaria para reconducirlo a un derecho de afección. Estos preceptos suponen que los bienes afectos al pago de un tributo sirven de garantía del mismo, independientemente de quien sea su titular.

El artículo 43.1 e) incorpora a la LGT la responsabilidad subsidiaria de los agentes y comisionistas de aduanas cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes.