Auditoría de Estados Financieros: Técnicas, Papeles de Trabajo y Evaluación de Riesgos

Diferencia entre Inspección Ocular y Procedimiento de Observación

1) Inspección Ocular: Es un medio directo para determinar que una actividad existe y tiene validez.

• a) Existencia de cosas: Peso, bienes, etc.
• b) Existencia de elementos representativos de cosas tangibles: Documentos a cobrar, acciones.
• c) Aplicación:
  • Completo: Cuenta todo el stock, no puede contar menos.
  • Comparar con los registros: Comprobación cruzada.
  • Corte contable: Hacemos el conteo y después de eso, sí o sí debe haber un corte de documentación (el último remito, cuál es el último comprobante de stock para poder empezar a contar).
  • Puede practicar recuentos (arqueo) o evaluar la bondad (inventario) (control interno de la empresa, por eso el auditor no acepta, puede o no hacer esto solo para el inventario).

2) Procedimiento de Observación: Proporciona evidencia con la observación de actividades, un procedimiento que está siendo ejecutado por otro.

• Consiste en observar las funciones de una actividad del ente para probar si respeta los controles establecidos.
• La limitación que tiene es que no es concluyente por sí misma, ya que puede ocurrir que, por ejemplo, los empleados estén trabajando bien dado que el auditor los observa, o lo que ocurre no representa lo sucedido durante el ejercicio.
• Por ello, es necesario hacer pruebas complementarias para obtener una conclusión sustentable respecto de la efectividad continua del control.

Obtención de Confirmación de Terceros

• A) Utilizar para cosas no físicas o físicas en poder de terceros.
• B) Utilizar para: Bancos, cuentas a pagar y cobrar, mercadería en poder de terceros, juicios, seguros, etc.
• C) Pasos a seguir: (Si el auditor necesita algo del banco, le dice a la empresa que mande una nota al banco y el banco le manda información directamente al auditor).
  1. Selección de partidas.
  2. Preparación de listados.
  3. Preparación de las cartas.
  4. Firma (Empresa).
  5. Control.
  6. Despacho.
  7. Recepción.
  8. Evaluación.
• D) Clasificación:
  • Negativa: El cliente contesta sólo si no está de acuerdo.
  • Positiva directa (generalmente para activos): El cliente contesta en caso de su conformidad o disconformidad.
  • Positiva a ciego (generalmente para pasivos): No se le suministra al tercero el saldo, sino que se le solicita que él lo haga.

Hipótesis de Empresa en Funcionamiento

Obtener elementos de juicio válidos y suficientes sobre la idoneidad de la utilización por parte de la dirección de la hipótesis de empresa en funcionamiento para la preparación y presentación de los estados contables, y concluir si a su juicio existe una incertidumbre significativa con respecto a la capacidad del ente para continuar como empresa en funcionamiento durante un período al menos de 12 meses posteriores a la fecha de cierre de los estados contables.

Lo que, en caso de ocurrir, hará necesaria una adecuada revelación en los estados contables de información sobre la naturaleza y las implicaciones de la incertidumbre, y un párrafo de énfasis en el informe del contador llamando la atención sobre tal situación.

Sin embargo, el contador no puede predecir hechos o condiciones futuras y, por consiguiente, el hecho de que el informe del auditor no haga referencia a incertidumbres algunas con respecto a la continuidad del ente como empresa en funcionamiento no puede considerarse garantía de la capacidad de la entidad para continuar en funcionamiento durante un período de al menos 12 meses posteriores a la fecha de cierre de los estados contables.

Documento de Encargo y Papeles de Trabajo

El contador debe documentar apropiadamente su trabajo profesional en papeles de trabajo. Los programas de trabajo escritos con el índice de su cumplimiento y los elementos de juicio válidos y suficientes reunidos por el contador en el desarrollo de su tarea constituyen el conjunto de sus papeles de trabajo.

Contenido de los Papeles de Trabajo

• A) Descripción de la tarea realizada.
• B) Los datos y antecedentes recogidos durante el desarrollo de la tarea.
• C) Las conclusiones particulares y generales (por ejemplo, que el arqueo coincide con el mayor).

Necesidad y Objetivos

• Necesidad: No contar con los comprobantes respaldatorios.
• Objetivo: Brindar evidencia del trabajo realizado y de las conclusiones obtenidas (debe tener la fuente, fecha y tipo de cambio).
• Objetivo básico: Sirve de base para la preparación del informe y como elemento de prueba de la realidad del trabajo de acuerdo a las normas.
• Objetivos complementarios:
  • Facilita la administración del trabajo.
  • Sirve como antecedente de futuras auditorías o auditorías de empresas similares.
  • Ayuda a la evaluación del desempeño del personal.
  • Brinda elementos de ayuda en la prestación de otros servicios (liquidación de impuestos).
  • Permite la delegación de tareas.
  • Permite informar al cliente sobre deficiencias observadas.

La obligación de documentar apropiadamente el trabajo se extiende a la totalidad de los encargos profesionales incluidos en la resolución técnica (por todos los trabajos tengo que hacer papeles de trabajo). Los papeles de trabajo son de propiedad del contador, ya que son el resultado de su trabajo profesional (los exhibe en caso de que un juez lo pida; si los doy a otra persona necesito autorización del cliente por escrito).

Conservación de Papeles de Trabajo

El contador debe conservar en un soporte adecuado a las circunstancias y por el plazo que fijen las normas legales o por 10 años (antes, según la resolución técnica 7, era por 6 años), el que fuera mayor, los papeles de trabajo, una copia de los informes emitidos y, en su caso, una copia de los estados contables u otra información objeto del encargo, firmados por el representante legal del ente al que tales estados contables o informes correspondan.

• El contador debe realizar su tarea dentro del principio de economía aplicado a todo control.
• Cuando planifique y ejecute el encargo, el contador debe considerar la significación y los riesgos.
• En la aplicación de procedimientos seleccionados para los encargos de auditoría, revisión, otros encargos de aseguramiento y servicios relacionados, el contador debe tener en cuenta que puede actuar sobre bases selectivas.
• Papeles de trabajo (concepto): Son los elementos que permiten acumular las evidencias recogidas a través del proceso de auditoría, que incluyen también las conclusiones a las que arribo el auditor.

Marcas o Tíldes en Auditoría

Concepto: Son los símbolos más comunes que utiliza el auditor para identificar determinadas tareas. Ejemplos: V (cotejó con ficha individual), < (cotejó con el mayor).

Cuando el auditor trabaja sobre los elementos recibidos del cliente y los preparados por él, no puede dejar constancia de la tarea realizada al lado de cada importe, de cada saldo, de cualquier información, porque esto importaría una repetición innecesaria que aumentaría el volumen de los papeles de trabajo y dificultaría la revisión posterior. Por tal motivo, se acostumbra y se altamente recomienda utilizar símbolos que adecuadamente explicados en cuanto a su significación identifiquen determinadas tareas del auditor. Los símbolos más comunes se denominan marcas o tildes.

Requisitos para su Preparación

1. Deben cumplir con los objetivos.
2. No deben contener datos superfluos.
3. Diseño lógico (orden, legibilidad, lenguaje sobrio).
4. Deben ser completos.
5. Elementos de juicio examinados perfectamente identificados.
6. Explicaciones y observaciones claras y concisas.
7. Se debe indicar el alcance del trabajo realizado.
8. Fuente de donde surge la información.
9. Evaluación de la razonabilidad de las diferencias.
10. Conclusión del trabajo realizado.
11. Observaciones que afecten a los estados contables.
12. Observaciones sobre el control interno.
13. Oficinas, etc.

Codificación y Orden en la Hoja de Trabajo

La necesidad de interrelacionar los papeles de trabajo para facilitar la búsqueda de cualquier elemento o dato que se desee encontrar hace necesario identificar cada hoja con un código o índice.

• Para relacionar cifras entre dos hojas se utilizan los códigos.
• Para relacionar cifras dentro de una misma hoja se pueden utilizar números en círculo (o una línea si hay proximidad entre ellas).
• Para relacionar observaciones y comentarios sobre una cifra se puede utilizar números romanos.

Orden en la Hoja de Trabajo

1. Nombre del ente que se está auditando.
2. Fecha del cierre del ejercicio.
3. Identificación del rubro o cuenta auditada.
4. Descripción de la tarea realizada.
5. Datos y antecedentes recogidos durante el desarrollo de la tarea, lo que prepara el auditor o recibe de terceros.
6. Conclusión, recomendaciones o comentario final.
7. Identificación con la firma de la tarea realizada.
8. Fecha en que se termina la preparación, contenido o revisión.

Papeles de la Administración del Estudio Contable

Los papeles que mantiene el estudio contable son el contrato que firmó el auditor, las facturas de los honorarios, como también se documenta y se guarda cuándo y con quiénes tuvo lugar las discusiones con la empresa, si hubo contradicción, cómo se manejó los asuntos conflictivos y las conclusiones arribadas.

Legajos o Archivos de Auditoría

Concepto: Se denomina legajo a los preparados con papeles de trabajo que sólo tienen validez para el período o ejercicio bajo examen. Constituyen un soporte fundamental.

1) Legajo Permanente

Objetivos: Permitir el conocimiento del negocio, servir de base para la planificación, proporcionar datos válidos para más de un ejercicio.

Contenido:

• Datos generales de la empresa (denominación legal, domicilio real).
• Datos sobre el negocio (productos, clientes, proveedores).
• Datos legales, contratos o convenios, propiedad inmueble, sociedades del mismo grupo económico.
• Ciclo de negocios (transacciones, operaciones).
• Normas legales, condiciones económicas propias y del ramo de la actividad.
• Otras consideraciones: el auditor necesita conocer el ente y su negocio para poder determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

2) Legajos Corrientes

A) Legajo de Planeamiento

Tendrán la descripción detallada de los procedimientos a seguir en el desarrollo del trabajo. Contiene:

• Memorándum general de programa.
• Control del tiempo (individual y general).
• Evaluación de la auditabilidad y del riesgo profesional.
• Guías de orientación sobre importancia relativa (significación).
• Identificación de los tipos importantes de transacciones y sus fuentes.
• Descripción del sistema de control interno.
• Relación entre tipos importantes de transacciones y cuentas.
• Programa de las pruebas de observación, de cumplimiento y sustantivas.
• Memorándum del diseño del enfoque de auditoría.
• Sindicatura.

B) Legajo General

Tendrá elementos de juicio y procedimientos vinculados con la auditoría del ejercicio corriente, pero que no se encuentran relacionados directamente con algún rubro de los estados contables. Contiene:

• Estados contables para publicación (versión definitiva).
• Reclasificaciones y apertura para exposición.
• Aspectos a tener en cuenta para el armado de los estados contables y en el informe.
• Puntos de atención para el socio.
• Carta de gerencia, carta de abogado.
• Ajustes propuestos al cliente, incidencia de juicios, actas de directorio, asambleas.
• Checklist sobre completamiento y cuestionarios de revisión.
• Datos para el corte de operaciones / observaciones generales.
• Libros rubricados, revisión de hechos posteriores, resumen de control de circularizaciones.

C) Legajo de Revisión de Rubros

Contendrá las evidencias recogidas en nuestra tarea, a través fundamentalmente de pruebas sustantivas, analizadas en los distintos rubros de los estados contables.

D) Legajo de Circularizaciones

Incluirá la información referida a las confirmaciones solicitadas a terceros (clientes locales y del exterior, compañías financieras, inversiones, fondos fijos, activos en poder de terceros, acreedores financieros, proveedores, deudas, seguros, etc.).

Actividades Previas al Trabajo y Evaluación de Riesgos

Ante la oportunidad que se le presenta a un contador público de cotizar sus servicios profesionales para realizar una auditoría independiente de estados contables de una entidad, es preciso que efectúe un análisis lo más completo posible del “riesgo relacionado con este trabajo” y con los estados contables tomados en su conjunto. Las actividades previas al trabajo se presentan en dos etapas:

• A) Evaluación del riesgo de auditoría: Se hace en primer lugar antes de aceptar el trabajo, teniendo en cuenta la limitada información, pero no por ello menos útil que se pueda obtener en la fase de cotización del servicio. Luego, tal evaluación se completa una vez concretado el compromiso, al efectuar la planeación preliminar de manera de permitir reconsiderar la evaluación inicial.
• B) Convenio con el cliente los términos del trabajo: Se acuerda a través de un contrato o carta de contratación para minimizar el riesgo del auditor.

Concepto de Riesgo en Auditoría

Es la probabilidad de que el auditor dictamine en forma equivocada y que los estados contables, tomados en su conjunto, puedan tener errores significativos como resultado de factores de riesgo.

Identificación de los Factores de Riesgo

Objetivo: Identificar aquellos factores de riesgo que, por separado o en combinación con otros, son suficientemente importantes como para requerir una respuesta especial.

Se identifican en dos momentos:

• Fase de pedido de cotización: Se identifican factores internos o externos que afectan al ente.
• Fase preliminar de planificación: Se identifican riesgos que afectan a cuentas, transacciones inusuales o complejas, cuentas que tienen un historial con error, frecuentes asientos de ajustes.

Factores de Riesgo e インtegridad

• Integridad de la gerencia o dirección (actividades ilegales, predisposición a manipular cifras, dificultad en la vida privada).
• Naturaleza de la organización (estructura compleja, gran número de subsidiarias, entidad sujeta a control).
• Resultados de los estados contables, ramo del negocio, ambiente del negocio.

Respuesta del Auditor al Riesgo Mayor que el Normal

En tales circunstancias, el auditor debe responder aumentando su escepticismo profesional (actitud que incluye una mentalidad inquisitiva, una especial atención a las circunstancias que puedan ser indicativas de posibles incorrecciones debidas a error o fraude y una valoración crítica de los elementos de juicio).

El auditor debe planificar y realizar la auditoría con una actitud de escepticismo profesional, reconociendo que puedan existir circunstancias que marquen que los estados financieros estén sustancialmente preparados en forma errónea, y en su caso debe transmitir esa actitud a todo el equipo que lo acompaña.

Tipos de Riesgo

• Riesgo Inherente: Susceptibilidad de una afirmación de los estados financieros a una incorrección que pueda ser significativa individualmente o agregada a otras incorrecciones, suponiendo que no haya controles internos establecidos por el ente (ej.: el registro de una operación compleja que incluye instrumentos financieros derivados tiene mayor riesgo de incorrección que la simple adquisición de mercaderías).
• Riesgo de Control: Es el riesgo de que una incorrección pueda ocurrir en una afirmación y que pueda ser significativa individualmente o agregada a otras incorrecciones, y no sea prevenida, detectada y corregida oportunamente por el control interno (ej.: existe mayor riesgo de error en el saldo de bancos si la entidad no tiene una política habitual de conciliación bancaria o la que tiene no es apropiada).

El Conocimiento del Entorno del Ente

El 1º paso en el procedimiento de auditoría consiste en obtener un conocimiento adecuado del ente a auditar. Explique cómo se logra el mismo:

Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones, sistemas, su control interno, las normas legales que le son aplicables y las condiciones económicas propias y las del ramo de sus actividades.

Elementos Clave del Conocimiento

• a) Estructura del ente: Datos generales de la empresa (denominación legal, domicilio real), datos sobre el negocio (productos, clientes, proveedores), datos legales, datos sobre contratos o convenios, propiedad inmueble, sociedades del mismo grupo económico.
• b) Ciclo de negocios (transacciones y operaciones): Erogaciones, bienes de uso, bienes de cambio, remuneraciones y cargas sociales, ingresos por ventas, tesorería.
• c) Normas legales.
• d) Condiciones económicas propias y del ramo de la actividad.
• e) Otras consideraciones: El auditor necesita conocer el ente y su negocio para poder determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

Procedimiento de Obtención de Información

• Nuevo cliente / procedimientos pasados: Se puede simplificar mediante la revisión de papeles de trabajo del anterior auditor.
• Cliente recurrente: Información general disponible en papeles de trabajo del año anterior, solo requiere actualización.

La mayor parte del proceso es llevado a cabo en la primera etapa de la auditoría.